Uitgedrukt maar niet gerealiseerde meerwaarden

Editie n° 117 van 31 maart 2002

Uitgedrukte maar niet gerealiseerde meerwaarden

In een derde deel in de reeks over de vrijgestelde gereserveerde winsten (vak I.B. van de aangifte in de vennootschapsbelasting) behandelen we de uitgedrukte maar niet gerealiseerde meerwaarden.

Art. 57 K.B. / W. Venn.

Ingevolge artikel 57 K.B. / W. Venn. mogen de vennootschappen de materiële vaste activa, de deelnemingen en aandelen die voorkomen onder de financiële vaste activa of bepaalde soorten hiervoorgenoemde vaste activa herwaarderen.
Deze herwaardering is toegestaan wanneer de waarde van deze activa, bepaald in functie van hun nut voor de vennootschap, op vaststaande en duurzame wijze uitstijgt boven hun boekwaarde.
Wanneer de betrokken activa noodzakelijk zijn voor de voortzetting van het bedrijf van de vennootschap (of van een onderdeel), mogen zij slechts worden geherwaardeerd in de mate waarin de aldus uitgedrukte meerwaarde wordt verantwoord door de rentabiliteit van de vennootschap of van het betrokken bedrijfsonderdeel.

Afschrijvingen van de herwaarderingsmeerwaarde

Indien de herwaardering betrekking heeft op materiële vaste activa waarvan het gebruik beperkt is in de tijd, maakt de geherwaardeerde waarde het voorwerp uit van afschrijvingen berekend volgens een plan opgesteld overeenkomstig artikel 35 K.B. / W. Venn. (waarderingsregels) teneinde de tenlasteneming ervan te spreiden over de resterende duur van vermoedelijk gebruik van het vaste actiefbestanddeel.

Voorbeeld

De onderneming heeft in 1995 materieel aangekocht voor een bedrag van 10 000 EUR, dat kan worden afgeschreven over 10 jaar. Op 31 december 2000 wordt het materieel geherwaardeerd voor een bedrag van 2 000 EUR.

· resterende duur 4 jaar
· afschrijvingen op de aankoopwaarde · afschrijvingen op het geherwaardeerde bedrag (2 000 x 25 %)	1 000,00 500,00
Totaal	1 500,00

Hoe boeken ?

De ingeschreven meerwaarden worden rechtstreeks ondergebracht bij rubriek III van het passiefbestanddeel "Herwaarderingsmeerwaarden" en worden er behouden zolang de goederen waarop ze betrekking hebben niet gerealiseerd zijn.

Deze meerwaarden kunnen evenwel :

1. worden overgeboekt naar de Reserves ten belope van het bedrag van de afschrijvingen op de meerwaarde;
2. worden toegevoegd aan het kapitaal;
3. bij een latere waardevermindering, worden geannuleerd ten belope van het nog niet afgeschreven gedeelte van de meerwaarde.

Boekhoudkundige verwerking

De raad van bestuur beslist de waarde van het bedrijfsmaterieel te verhogen (zie voorbeeld hierboven).

2308	Geboekte meerwaarden op installaties, machines en uitrusting.	2 000,00
121	aan Herwaarderingsmeerwaarden op materiële vaste activa		2 000,00

Afschrijvingen

6302	Afschrijvingen op vaste materiële activa - toevoegingen1	1 500,00
2309	aan Geboekte afschrijvingen op aanschaffingswaarde		1 000,00
2309	aan Geboekte afschrijvingen op de meerwaarde		500,00

Overboeking van de herwaarderingsmeerwaarde naar de reserves

121	Herwaarderingsmeerwaarden op materiële vaste activa	500,00
1311	aan Andere onbeschikbare reserves (Herwaarderings-meerwaarde)		500,00

De reserve moet onbeschikbaar blijven, indien er geen realisatie is.
De geherwaardeerde activa moeten geregeld worden geverifieerd om te zien of de oorspronkelijk uitgedrukte meerwaarde nog bestaat. Indien dat niet zo blijkt te zijn of indien er waardeverminderingen blijken te zijn, moet het nog niet afgeschreven gedeelte van de meerwaarde worden afgeboekt.

121	Herwaarderingsmeerwaarden op materiële vaste activa	1 000,00
2308	aan Geboekte meerwaarden op installaties, machines en uitrusting		1 000,00

Fiscale implicaties

Artikel 44 § 1 W.I.B. 1992 stelt dat de uitgedrukte maar niet verwezenlijkte meerwaarden, met uitzondering van de meerwaarden op de voorraden en de bestellingen in uitvoering worden vrijgesteld.
Bij de boeking wordt het bedrag van de herwaarderingsmeerwaarde ingevuld in de belastingaangifte in het vak I.B. "Vrijgestelde gereserveerde winst".

I.B. VRIJGESTELDE GERESERVEERDE WINST	Toestand bij het begin van het belastbare tijdperk		Toestand op het einde van het belastbare tijdperk
(.....) C. Uitgedrukte maar niet gerealiseerde meerwaarden	0	303,00	2 000,00	313,00

Afschrijvingen op de herwaarderingsmeerwaarde

De afschrijving is fiscaal toegestaan voorzover hij wordt toegepast op de aanschaffingswaarde van een onroerend goed.
De afschrijving van de geboekte meerwaarde is dus niet toegestaan. Indien hij in rekening wordt gebracht, vermindert de belastbare grondslag. Het bedrag van de afschrijving wordt evenwel niet in de verworpen uitgaven opgenomen, maar maakt het voorwerp uit van een wijziging in vak I.A. "Belastbare gereserveerde winst".

I.A. BELASTBARE GERESERVEERDE WINSTEN	Toestand bij het begin van het belastbare tijdperk	Toestand op het einde van het belastbare tijdperk
(.....) B. Belastbaar gedeelte van de herwaarderingsmeerwaarden	0	500,00

I.B. VRIJGESTELDE GERESERVEERDE WINSTEN	Toestand bij het begin van het belastbare tijdperk		Toestand op het einde van het belastbare tijdperk
(.....) C. Uitgedrukte maar niet gerealiseerde meerwaarden	2 000,00	303,00	1 500,00	313,00

Tegelijk worden de volgende verschuivingen opgetekend :

de rubriek B. van Vak I A "Belastbare gereserveerde winsten"
B) belastbaar gedeelte van de herwaarderingsmeerwaarden	+ 500
de rubriek C. van vak I.B. "Vrijgestelde gereserveerde winsten"
C) Uitgedrukte maar niet-gerealiseerde meerwaarden	- 500

Onaantastbaarheidsvoorwaarde

De vennootschappen kunnen vrijstellingen genieten op de uitdrukkelijke voorwaarde dat de meerwaarde op één of meer afzonderlijke rekeningen van het passief geboekt is en blijft en niet tot grondslag dient voor de berekening van de jaarlijkse dotatie aan de wettelijke reserve of van enige beloning of toekenning (art.190 W.I.B. 1992).
Indien en in zoverre die voorwaarden niet langer worden nageleefd in enig belastbaar tijdperk, wordt het vroeger vrijgestelde of voorlopig niet belaste gedeelte van de meerwaarden als winst van dat belastbare tijdperk beschouwd.

De onaantastbaarheidsvoorwaarde is niet langer vervuld, wanneer een vennootschap :

1. de vrijgestelde meerwaarde aanwendt om boekhoudkundige verliezen aan te zuiveren;
2. de vrijgestelde meerwaarde boekt aan de creditzijde van de resultatenrekening al dan niet met de bedoeling een bezoldiging uit te keren of winsten te delen;
3. de vrijgestelde meerwaarde overboekt naar de wettelijke reserve.

De vrijstelling wordt behouden en beantwoordt aan de onaantastbaarheidsvoorwaarde :

- indien de vrijgestelde meerwaarde wordt geïncorporeerd in het kapitaal;
- indien de vennootschap een dividend betaalt dat is berekend op basis van het kapitaal met uitsluiting van de toegevoegde meerwaarde;
- indien bij een vermindering van het kapitaal waarin de meerwaarde is geïncorporeerd, de vermindering uitsluitend betrekking heeft op het gedeelte van het werkelijk volstorte kapitaal en/of op de belaste reserves.

Herwaarderingsmeerwaarde geïncorporeerd in het kapitaal

Artikel 57 K.B. / W. Venn. staat toe dat de meerwaarden in het kapitaal worden geïncorporeerd.
De Commissie voor Boekhoudkundige Normen doet niet alleen opmerken dat in het algemeen voorzichtigheid geboden is bij de herwaarderingen, maar ook dat men bijzonder omzichtig moet zijn bij het incorporeren van zo'n meerwaarde in het kapitaal.

Bij de realisatie van het geherwaardeerde (actief)bestanddeel

1. Indien de herwaarderingsmeerwaarde (rek. 12) niet is toegevoegd aan het kapitaal, is de boeking eenvoudig.

121	Herwaarderingsmeerwaarde op materiële vaste activa	2 000,00
2308	aan Geboekte meerwaarden op installaties, machines en uitrusting		2 000,00

Belastingaangifte

I.B. VRIJGESTELDE GERESERVEERDE WINSTEN	Toestand bij het begin van het belastbare tijdperk		Toestand op het einde van het belastbare tijdperk
(.....) C. Uitgedrukte maar niet gerealiseerde meerwaarden	2 000,00	303,00	0	313,00

2. Indien de herwaarderingsmeerwaarde geïncorporeerd is in het kapitaal :

a. brengt de realisatie (verkoop) van het goed geen annulatie van de meerwaarde mee;

b. zal het resultaat van de operatie worden vastgesteld met verwijzing naar de geherwaardeerde waarde, rekening houdend met de eventuele speling van de geboekte afschrijvingen.

Voorbeeld

1. Incorporatie van de herwaarderingsmeerwaarde in het kapitaal

121	Herwaarderingsmeerwaarde	2 000,00
100	aan Geplaatst kapitaal		2 000,00

Deze incorporatie in het kapitaal moet niet worden vertaald in de rubriek "Reserves toegevoegd aan het kapitaal".

2. Installatie Mach.-Gereedschap 10 000

Geboekte meerwaarden 2 000

(Toegestane) Geboekte afschrijvingen - 7 500

Restwaarde 4 500

Verkoopfactuur (na 7de boekjaar) 4 000

2309	Geboekte afschrijvingen	7 500,00
748	Uitzonderlijke verkopen	4 000,00
6630	Waardeverminderingen op realisatie van vaste activa	500,00
2300	aan Installatie, machines en uitrusting		10 000,00
2308	Geboekte meerwaarden		2 000,00